銀行會計制度建設的難點包括:制度的統一性與特殊性的關係問題、制度的現實性與前瞻性的關係問題、會計制度與會計核算制度的關係問題及會計核算與會計控制的關係問題，制度建設的重要意義。會計畢業論文範文 在銀行會計制度建設過程中，應處理好以下具體問題:1.金融衍生工具的核算問題;2.“應收利息”確認方法帶來的資訊不對稱問題;3.呆賬準備金的配套措施問題。
〔關鍵詞〕銀行會計制度 會計核算 銀行業
2002年財政部頒佈了《金融企業會計制度))(以下簡稱“新制度”)，標誌著我國會計制度建設又進人了一個新階段。本文擬從銀行會計的角度，結合新制度，對銀行會計制度建設中的一些問題進行探討。
一、銀行會計的特殊性及其制度建設的重要性
作為經營貨幣的特殊企業—銀行業來講，任何一項銀行業務的開展都離不開銀行會計，都必須有規範、完善、有效的會計制度作保障;作為現代經濟核心的金融業來講，銀行會計是聯結各會計主體的紐帶，是調節貨幣流通的總樞紐，其會計制度建設不僅是業務經營活動本身的內在要求，而且具有顯著的社會性。
從銀行會計管理物件上來看:一般企業會計管理中主要體現為各種資產、負債、所有者權益等貨幣表現，而銀行卻是經營特殊商品—貨幣的特殊企業，會計管理物件就是貨幣本身，其會計核算過程就是具體辦理銀行業務、實現銀行基本職能的過程，如存款、貸款、匯兌、資金拆借等，無一不是通過銀行會計的核算與操作實現的，因此，為了保證銀行會計核算的正確性，迫切需要有規範的會計制度作保障。從商業銀行的內控監督來看:商業銀行是高風險行業，在獲得較高收益的同時，必須有效地防範和化解金融風險，而銀行會計不僅有實現業務的功能，而且能發揮會計控制的重要作用。
因此，要有效地防範業務過程中的金融風險，就必須強化會計制度建設，發揮銀行會計在銀行內部控制中的核心作用。從國內外經濟金融環境來看:2001年我國進人了第十個五年計劃時期，國民經濟的發展正處在經濟結構調整的關鍵時期。加人WTO以後，對外經濟貿易將進一步發展，經濟、金融及資本市場將面臨國際化大趨勢。外資銀行的進人也迫使我國商業銀行直接面臨巨大的衝擊與嚴峻的挑戰，銀行中間業務及金融產品必將進一步拓展，而這一系列的經濟形勢、金融格局的變化，必將進一步推進金融改革的繼續深化，也必將進一步推進銀行會計制度的改革。
二、我國銀行會計制度建設的歷程回顧
我國自20世紀80年代起開始致力於會計法制建設與會計改革，1985年《會計法》的頒佈與實施標誌著我國會計法制建設進人了一個新階段，1988年財政部會計司草擬《會計改革綱要》，提出研究和制定我國會計準則、改革會計核算的設想，1992年財政部頒佈了《企業會計準則》、1993年頒佈了《金融企業會計制度》，隨後又相繼頒佈了13個具體會計準則，應該說這是我國會計制度建設迅猛發展的一個歷史時期，尤其是在會計思想觀念的轉變上起到了積極的推動作用，基本上實現了會計模式的轉化。
2000年財政部根據經濟金融發展變化情況又對《會計法》做了進一步修訂與完善，並結合會計準則實施現狀於2001年頒佈了《企業會計制度》，使會計法規在與國際慣例相協調的基礎上更具有可操作性。從銀行會計制度建設來看，在財政部《會計法》和人民銀行總行《全國銀行會計基本制度》頒佈以後，各行就開始致力於本系統的會計制度建設，1987年各行總行分別頒佈了《中國人民銀行會計制度》、《中國工商銀行會計制度》及《中國農業銀行會計基本制度》等，對正確組織會計核算、加強財務管理、準確提供會計資訊都作了具體詳盡的規定，對會計業務核算起到了很好的統一與規範作用。
1993年隨著《金融企業會計制度》的頒佈與實施，金融企業會計改革又進人了一個新的重大轉折的歷史時期，1995年財政部印發了《企業會計準則第X號—銀行基本業務》(徵求意見稿)，完成了包括表外業務在內的有利於防範金融風險、適應現代企業要求的銀行基本業務會計準則，1996年起，各銀行相繼對20世紀80年代制訂的相關會計制度作了修訂，有些銀行還在此基礎上制定了會計操作規程，2002年財政部頒佈的《金融企業會計制度》，擬建立一個適合金融業特點的更具可操作性的統一會計制度。
至此，一個以會計法為第一層次、以金融業會計準則或會計制度為第二層次、以銀行會計核算制度或會計操作規程為第三層次的商業銀行會計制度體系已初步建立。
三、銀行會計制度建設中的難點
(一)制度的統一性與特殊性的關係問題統一性是我國會計制度建設標準化的一部分，2001年《企業會計制度》就是打破了所有制和行業界限，擬儘可能地統一會計規範，提高會計資訊質量的可比性。而且，統一性也是商業銀行統一法人體制的內在要求，商業銀行統一的產品和服務、統一的營銷策略、統一的對外資訊披露等，都要求商業銀行建立統一的會計制度，以保證商業銀行的經營戰略和管理目標的實現，但是，統一性也並不是絕對地排斥特殊業務特殊處理、否認行業的特殊性。對於金融業這樣的特殊行業，對於特殊行業中的某些特殊的業務，如何使會計規範既實現統一性，又兼顧金融業的'特殊性，這是一個值得思考的問題。早在1995年《銀行具體會計準則》徵求意見討論時。
就有兩種意見，一是銀行會計準則的內容應該涵蓋銀行會計核算的所有業務，另一種是銀行會計準則可只就銀行特有的基本業務核算作出規定。但不論採取哪一種意見，也不論是用準則還是用制度的方式，有一點認識是統一的，這就是要突出銀行業務的特殊性，管理制度《制度建設的重要意義》。目前，《金融企業會計制度》從形式到結構安排上都與《企業會計制度》相仿，這不僅充分體現了制度的統一性特徵，而且使金融企業會計制度在法制體系上與企業會計制度處於並列地位，而非從屬地位，突現了金融會計的重要性，更有利於金融會計制度的貫徹實施。
但現行的會計制度在內容上並沒有充分體現銀行業務的特色，且不說銀行正在新興拓展的中間業務及金融創新業務，僅就銀行的存款、貸款、結算、金融機構往來等傳統的主營業務在制度中也沒有得到突出體現。我們認為應對金融業務進行特殊分類，尋求特殊的處理方法，以突出金融業務特點，真正發揮《金融企業會計制度》對金融業務會計核算的規範指導作用。
(二)制度的現實性與前瞻性的關係問題不容否認，一切事物總處在不斷運動變化的過程之中，會計規範的制定是一個動態過程，會計制度需要隨著會計環境的變化而不斷地修訂和完替，但現時的制度制定時，也必須要考慮制度的現實性與前瞻性的關係問題。
1.新興業務的會計規範.存、貸款業務是商業銀行的傳統業務，過去我們也常將此作為銀行的主打業務。隨著市場競爭的日益激烈，利率的屢次下調，尤其是“人世”以後，商業銀行通過存貨利差取得收益的佔比將越來越小，因此，各商業銀行都在千方百計尋找新的經濟增長點。
近年，中間業務的研究與開發已成為理論界與實務界的熱點，商業銀行中間業務除現有的代理、諮詢等業務外還在進一步拓展，金融衍生工具除了現有的期權、遠期外匯合約等，新興的衍生產品也將不斷產生，如何對這些現有的以及即將產生的新興業務進行規範，是在表核心算，還是在表外披露，都是值得認真研究的重要課題。
2.資訊科技條件下的會計規範。目前，資訊科技迅猛發展。隨著網路銀行、自助銀行、電子貨幣的產生與發展，會計制度的制定也必須具有前瞻性，不能僅僅侷限於手工操作條件下的會計規範，而且，由於我國現行的會計內控制度是在會計制度中體現的，因此，還必須考慮電算化條件下的風險防範及會計內部控制制度的設計問題。當然，要解決現實性與前瞻性這一矛盾，就自然會涉及到另一研究課題，這就是會計制度設計方式是以具體規則為基礎，還是以基本原則為基矗我們認為，雖然前者有較強的可操作性，但它並非完美無缺，且容易被規避。從我國的法律體系上看，具體的業務操作可在第三層次的會計核算制度或操作規程中加以規定。
(三)會計制度與會計核算制度的關係問題在現行的會計制度體系中，法律、會計制度、會計核算制度或會計操作規範這三個層次應是協調一致的，會計制度不能與相關的法律如會計法、稅法等相牴觸，而且，屬於同一個層面但適用於不同行業的《金融企業會計制度》與《企業會計制度》也應相協調，這是會計規範體系中統一性的客觀要求。
從理論上說，處理會計制度與會計核算制度間的關係並不難，會計核算制度是各行根據會計制度規定的基本原則和要求，結合實際，以規範會計業務處理為主要內容的，規範會計事項的確認、計量、記錄和報告的具體方法，可以說是會計制度的具體化，但這裡就涉及到了一個簡與繁、集中與分散的關係，如何掌握其間的“度”是一個相當複雜的問題。新制度中明確規定:在不違反本制度的前提下，可結合本企業的具體情況，制定適合於本企業的會計核算辦法。
事實上，商業銀行有其特殊性，不同的法人由於地域差別、服務物件差別及計算機應用水平等差別，其業務無論是在品種的開發還是在處理的方法上都存在較大差異。我們認為，財政部金融企業會計制度的制定不應過細，要著眼於整個制度框架的建設，對重要業務事項的會計核算提出原則性的規定與要求，如:呆賬準備金的計提與核銷方法，貸款應收利息的賬務處理等。這樣才可能有一個運作的空間，才可能使制度保持前睹性。具體的會計科.108.目、會計憑證、會計賬薄及會計報表編制等可由各行結合本行實際在會計核算制度中加以明確。
(四)會計核算與會計控制的關係問題銀行業是一個特殊的行業，金融風險及其財務狀況的惡化不僅危及自身，而且會波及其他行業，甚至影響整個國民經濟的正常執行，因此，各國都十分重視銀行會計內部控制，並對銀行業實行嚴格的監管。我國在制訂會計制度時，也必須充分考慮會計內部控制及中央銀行監管這兩個因素。
1.會計制度與內部控制的關係。1997年5月，人民銀行下發了《加強金融機構控制的指導原則》，對內部控制的目標、原則進行了明確規定，並提出了建立內部控制的要求，同年12月，人民銀行又下發了《關於加強金融機構內部控制建設的若干意見》，應該說中央銀行對金融機構的內部控制是很重視的，但就金融業會計制度建設本身來看，目前，我國是在銀行會計制度中體現內部控制的，沒有單獨建立會計內控制度體系。應該說這也是制度建設的一種方式或格局，但在這種方式下，我們就必須注意到:會計制度設計不僅要考慮會計核算還要考慮會計內部控制的要求，其中的主線和配套問題都值得深入研究。
2.會計制度與中央銀行監管的關係。銀行會計的重要作用，使中央銀行會計監管成為金融監管的主要環節之一。這裡就出現了另一個盲點或難點:一方面，中央銀行會計監管要審查金融機構是否遵守了有關會計規範，有無違規行為，金融機構所提供的會計資訊是否真實可靠等;另一方面，在會計監管過程中，對商業銀行各項業務及會計資訊的真實性與可靠性進行判斷的主要依據又是各項會計制度。至此產生一個疑問:是不是執行了會計制度，會計核算就正確無誤，會計資訊就真實可靠?
2001年底發生的“安然事件”暴露出的不僅是會計資訊失真的問題，還暴露出美國為確保會計資訊真實性所作出的制度安排存在著嚴重缺陷，安然公司正是利用了只注重法律形式不顧經濟實質的會計慣例的漏洞。因此，在會計制度制定時，必須切實遵循實質重於形式的原則，充分考慮會計監管的需要，將會計制度與經濟實質有效結合起來，以利於中央銀行實施有效的監管。
四、銀行會計制度中的幾個具體問題
(一)金融衍生工具的核算問題隨著金融業務的迅猛發展，金融衍生工具已不是一個“將來時”、“未知數”，現實中，不少銀行已開辦了此類業務，而且各行的處理方法不一，有的用權責發生制，有的用收付實現制。筆者暫且按新制度的劃分，將銀行承兌匯票業務歸人金融衍生工具來討論，從票據法角度來看，銀行承兌了匯票，承兌人即負有到期無條件付款的責任，同時也就表明該匯票的風險已轉移到了銀行。
因此，一些銀行運用權責發生制的原則，在表內進行了確認;但從複式記賬法的觀點來看，凡涉及資金增減變化的業務用複式記賬法，尚未涉及或不涉及資金增減變化的可用表外單式記賬法，承兌並沒有使銀行的現時資產負債發生變化，因此，一些銀行在承兌匯票時，只是在表外記載，當匯票到期，銀行實際支付票款時，再進行復式記賬。新制度對金融衍生工具重點強調了資訊披露，筆者以為，其會計核算方法應進一步明確，借鑑國際慣例並從真實反映銀行經營狀況、防範風險角度出發，以表內確認為好。
(二)“應收利息”確認方法帶來的資訊不對稱問題新制度規定:“發放貸款到期(含展期，下同)，90天后尚未收回的，其應計利息停止計人當期利息收入，納人表外核算;已計提的貸款應收利息，在貸款到期90天后仍未收到的，或在應收利息逾期90天后仍未收到的，衝減原已計入損益的利息收人，轉作表外核算。”應該說，縮短了應收利息轉表外核算的天數更體現了謹慎性原則，衝減了虛收的利息使銀行損益更加真實，但這裡仍有一個問題，就是結息日的不確定性會削弱會計資訊的可比性，“應收利息”數額的多少也不能準確反映該行資產質量和資產的效益性。
顯然，“貸款到期90天”與“應收利息愈期90天”的含義是有差異的。人民銀行現行《利率管理條例》規定，商業銀行可採取定期結息或利隨本清的做法計息，若A、B兩家銀行“應收利息”均為5萬，而他們分別採用的是定期結息和利隨本清的做法，則B銀行與“應收利息”對應的貸款本金已逾期，而A銀行的仍在貸款期限內，通過“應收利息”所反映的資產質量是不一樣的。同理，在定期結息中，有的銀行按月、有的銀行按季結息也會造成資訊的不可比。
2002年5月，中國人民銀行釋出了《商業銀行資訊披露暫行辦法》，標誌著我國已初步建立了商業銀行資訊披露制度，對推動我國商業銀行按照國際監管標準進行改革將發揮重要作用。因此，強化資訊的準確性、可比性刻不容緩，筆者建議:在報表附註中要求商業銀行披露計息方法或統一結息日。
(三)呆賬準備金的配套措施問題現行貸款呆賬準備金的計提方法較過去有很大變化，可計提專項準備和特種準備兩種。同時，貸款五級分類劃分、具體計提比例自定等規定都給了商業銀行很大的運作空間，符合謹慎性原則。
但此間有幾個問題也不容忽視，一是納稅賬項調整問題，要做到不漏、不重，還需要較高的技術設計;二是會計資訊的可比性問題，由於各行對謹慎性原則的理解不同，加之會計人員的職業判斷差異，可能性質相同的一筆貸款有的銀行將其納人“關注”，有的銀行則將其歸人“次級”，從而可能削弱各行貸款質量的可比性，同時，也使得呆賬準備金數額的多少不能準確反映該行的經營狀況，既而影響到財務資訊質量;三是如何確保金融企業不計提祕密準備問題。
理論上說，只要有會計估計存在，就不可避免地存在祕密準備，如何保證“不得設定祕密準備”這一條款的實施，這不僅要用制度的方式從道德規範上進行規定，更應在技術措施上加以硬性約束。
