電商企業的商業模式及稅務管理

隨著移動終端技術的發展，電商與消費者之間的聯絡變得越來越緊密。淘寶、美團外賣、去哪兒、滴滴出行等都是網際網路技術發展的新事物。電商的迅猛發展對傳統市場帶來了強有力的衝擊，也給稅收管理帶來挑戰。下面是yjbys小編為大家帶來的電商企業的商業模式及稅務管理，歡迎閱讀。

　　一、電商企業的基本型別

電商是藉助於網際網路技術實現貨物或服務的銷售乃至線上支付的商業模式。各類電商可分為以下兩類：

平臺類電商，即電商企業並非產品或服務銷售合同的購銷主體，而僅圍繞促成購銷交易提供各類輔助服務，如首頁推介、產品或服務介紹頁面的功能外掛、資金結算、供需匹配等，如淘寶、滴滴出行、諸葛修車網等。

渠道自建類電商，即自行建立網站並基於該網站實現銷售的企業，既包括傳統產品或服務的銷售，如京東自營等，也包括基於網際網路技術開發銷售的新型產品或服務，如視訊網站，線上教育等。

渠道購買類電商，即通過入駐電商平臺購買銷售渠道並在線上實現銷售的企業，如京東入駐商戶、淘寶賣家、入駐美團外賣的餐飲企業等。

　　二、電商企業的稅務處理

相對於傳統企業，稅法並未就電商企業作特別規定或給予特別的稅收優惠，公眾輿論中的“電商不徵稅”是根本不存在的，網際網路只不過是電商企業的工具，電商企業銷售收入，均應照章納稅。儘管如此，電商市場也普遍存在一些稅收疑難問題。

　　(一)一般業務的稅務處理——以渠道購買類電商為例

例1：F公司是一家入駐淘寶平臺，主營服裝銷售的電商企業(一般納稅人)，以下是它支付寶交易記錄中節選其中一筆：

該女裝原價209元， F公司開展滿100減5元促銷活動，折後售價為199元，其中，消費者信用卡付款197.62元，使用積分抵減1.38元。另外，F公司支付 “淘寶客”推廣費9.95元，快遞費7元，商品不含稅進價為150元，並取得了增值稅專用發票。

1.F公司該筆銷售的會計分錄為：

發貨時：

借：應收賬款——支付寶賬戶176.52

——代扣返點積分0.99

——代扣天貓佣金9.95

——代扣淘寶客佣金9.95

——快捷支付手續費1.59

貸：主營業務收入170.09

應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)28.91

公司支付寶收到貨款時：

借：企業貨幣資金——支付寶賬戶176.52

財務費用1.59

銷售費用20.89

貸：應收賬款——支付寶賬戶176.52

——代扣返點積分0.99

——代扣天貓佣金9.95

——代扣淘寶客佣金9.95

——快捷支付手續費1.59

滿100減5元的優惠政策系商業折扣，應按照折扣後的價格計算增值稅和企業所得稅，並以折扣後價格或在折扣欄填列折扣金額的方式開具發票。

銷售該商品應納增值稅額=199/(1+17%)×17%-150×17%=4.66(元)

2.從F公司支付款項備註描述來看，阿里巴巴旗下多個公司均參與到淘寶商城的經營中，並負責不同的專案。

(1)支付寶(中國)網路技術有限公司向F公司提供消費者使用快捷支付取得的的手續費收入，按照“資訊科技服務——資訊系統增值服務(電子商務平臺)繳納增值稅。

(2)浙江天貓技術有限公司收取的天貓佣金按“資訊科技服務——資訊系統增值服務(電子商務平臺服務)”繳納增值稅(積分部分詳見後文)。

(3)淘寶(中國)軟體有限公司負責收取淘寶客佣金，收取的佣金也需按“資訊科技服務——資訊系統增值服務(電子商務平臺服務)”繳納增值稅。

　　(二)積分業務

常見的積分業務有兩種，一是甲方獎勵的積分在甲方使用;二是甲方獎勵的積分在乙方使用。

1.甲方獎勵的`積分在甲方使用

《會計準則講解2010》中規定：“某些情況下企業在銷售產品或提供勞務的同時會授予客戶獎勵積分，如航空公司給予客戶的里程累計等，客戶在滿足一定條件後將獎勵積分兌換為企業或第三方提供的免費或折扣的商品或服務。……銷售方應當將銷售取得的貨款或應收貨款在本次商品銷售或勞務提供的產生的收入與獎勵積分的公允價值之間進行分配，將取得的貨款或應收貨款扣除獎勵積分公允價值的部分確認為收入，獎勵積分的公允價值確認為遞延收益。獎勵積分的公允價值為單獨銷售可取得的金額。如果獎勵積分的公允價值不能夠直接觀察到，授予企業可以參考被兌換獎勵的公允價值或其他估值技術估計獎勵積分的公允價值。在下列情況下，授予企業可能減少獎勵積分的公允價值：向未從初始銷售中獲得獎勵積分的客戶提供獎勵積分的公允價值;獎勵積分中預期不會被客戶兌換的部分。”

稅務處理：積分本質上是對未來期限內消費的折扣承諾，會計基於權責發生制原則對積分公允價值予以確認為遞延收益，待積分使用或過期時，再行轉入營業收入，以提高會計資訊質量。在稅務處理上，應在商品銷售時全額計算繳納增值稅，並確認企業所得稅收入。下次購買商品時，則按照折扣後(積分兌換後)的實收金額繳納增值稅，積分自遞延收益轉主營業務收入部分不再計算繳納增值稅。

例2：某商品銷售價為11700元，商場返積分給顧客可作為234元使用。商場賬務處理如下：

收款價款時：

借：銀行存款 11700

貸：主營業務收入 10000×10000/(10000+200元)=9803.92

遞延收益200×10000 /(10000+200)=196.08

應交稅費—增值稅(銷項稅額)1700

兌換積分或積分作廢時：

借：遞延收益 196.08

貸：主營業務收入 196.08

稅務處理：商場收款時確認增值稅和企業所得稅銷售貨物收入10000元，同時計算增值稅銷項稅額1700元，將來積分兌現時不再確認相應收入，也無需再行計算繳納增值稅。

2.甲方獎勵的積分在乙方使用

(1)銀行積分

銀行為了鼓勵持卡人使用信用卡消費，聯合餐飲企業推出促銷活動，如客戶消費100元，只需刷卡95元，剩餘5元則用積分支付，並由銀行補充支付給餐飲企業。這裡，餐飲企業向消費者提供餐飲服務，應按95元確認收入，餐飲企業為銀行收取的5元，不應作為餐飲收入處理，因為餐飲企業並未向銀行提供餐飲服務，而應理解為餐飲企業為銀行提供信用卡市場推廣服務，故餐飲企業向銀行收取的5元應確認宣傳服務收入，並開具增值稅專用發票，銀行憑增值稅發票計入銷售費用-業務宣傳費。

這個例子，類似於學生公寓提供免費列印，不過每張紙的最下面會走廣告。列印公司的收入來自於廣告公司，廣告公司的收入來自於需要做廣告的企業。這裡，列印公司取得的收入絕不能理解為列印收入，而應作為廣告服務收入處理，道理很簡單：列印公司在紙張上為廣告公司釋出廣告，所以列印公司要向廣吿公司收費(廣告費)。列印公司為學生提供列印服務，免收列印費，其目的只是吸引更多的學生來列印，從而收更多的廣告費。

(2)京豆積分

京豆是京東使用者在京東網站購物、評價、晒單等取得的獎勵，其原理與天貓積分或淘金幣類似，可用於抽取大額折扣或直接抵減價款等，京豆有效期截至下一個自然年年底。逾期未使用的，則自動失效並予作廢。消費者持金豆在京東購物時，每100京豆可抵1元現金使用，商戶則根據京豆數量按照上述比例自京東兌換款項。

這裡，商戶應按向消費者取得的實際價款確認收入並計提銷項稅，商戶向京東收取的價款(京豆折算的金額)，應由商戶向京東開具宣傳費收入發票，並繳納增值稅，京東憑增值稅專用發票，作進項稅抵扣，同時確認銷售費用。

此外，依據《財政部、國家稅務總局關於企業促銷展業贈送禮品有關個人所得稅問題的通知》(財稅【2011】50號)檔案規定，前述在京東網站購物的消費者以及乙銀行的持卡人取得的京豆或積分，不用繳納個人所得稅，京東或銀行亦無扣繳義務。

　　(三)廣告收入

廣告收入是網際網路企業收入的重要來源，電商企業、各大入口網站、視訊網站通過置頂、推薦、滾動播出的產品或服務而取得的收入，應按照“廣告服務”繳納增值稅。《銷售服務、不動產、無形資產註釋》明確，“廣告服務，是指利用圖書、報紙、雜誌、廣播、電視、電影、幻燈、路牌、招貼、櫥窗、霓虹燈、燈箱、網際網路等各種形式為客戶的商品、經營服務專案、文體節目或者通告、宣告等委託事項進行宣傳和提供相關服務的業務活動。包括廣告代理和廣告的釋出、播映、宣傳、展示等。”由此可見，各大網站的各類促銷、推薦等行為均應按廣告服務繳納增值稅。

然而，不少企業將促銷活動、廣告宣傳活動解釋為資訊科技服務中的“業務流程管理服務”、“資訊系統增值服務”，故意忽略相關圖片、文字、視訊在其自有平臺進行廣告性質的釋出、播映等業務實質，其目的是逃避繳納文化事業建設費。根據《財政部、國家稅務總局關於營業稅改徵增值稅試點有關文化事業建設費政策及徵收管理問題的通知》(財稅[2016]25號)規定，廣告收入應當按照計費銷售額乘以3%的費率計算文化事業建設費，此處計費銷售額是指為繳納義務人提供廣告服務取得的全部含稅價款和價外費用，減除支付給其他廣告公司或廣告發布者的含稅廣告發布費後的餘額。相應地，支付方也應按照稅法規定的廣告宣傳費標準在稅前扣除。《企業所得稅法實施條例》第四十四規定：“企業發生的符合條件的廣告費和業務宣傳費支出，除國務院財政、稅務主管部門另有規定外，不超過當年銷售(營業)收入15%的部分，准予扣除;超過部分，准予在以後納稅年度結轉扣除。”

　　(四)電商集團的關聯交易

經過十幾年的發展，電商交易模式愈發多樣，電商企業的股權關係和組織結構也日益複雜。

以京東商城為例，北京京東世紀貿易有限公司是京東商城集團在中國的集團總公司，主要職能包括集團綜合管理、為關聯公司提供各類服務、集中採購等職能;北京京東世紀資訊科技有限公司承擔零售職能;北京京東尚科資訊科技有限公司主要承擔軟體和技術研發工作;北京京東叄佰陸拾度電子商務有限公司為京東集團提供廣告推廣服務;江蘇圓周電子商務有限公司承擔京東商城圖書、音像製品的銷售業務;天津煜東信德物流有限公司負責自建倉庫並提供倉儲服務;北京京邦達貿易有限公司，承擔京東集團銷售商品的配送服務……

再如酒仙網，母公司負責集中採購、批發和網站運維、廣告投放、研發等，各地子公司負責自己轄區內的銷售業務。母公司按照“進價+5%加成”的價格向各地銷售子公司批發商品，各地子公司就其轄區內的銷售計算繳納各項稅款。

在這龐大的業務鏈條中，關聯交易普遍存在。從稅務視角看，對關聯交易的納稅調整，稅法明確規定了適用條件。國稅發[2009]2號文規定：“實際稅負相同的境內關聯方之間的交易，只要該交易沒有直接或間接導致國家總體稅收收入的減少，原則上不做轉讓定價調查、調整。”國稅函[2009]106號規定：“為了避免因轉讓定價調查給納稅人帶來的雙重徵稅，我國稅收相關法律規定允許轉讓定價相應調整。各級稅務機關對境內關聯交易實施轉讓定價調查調整，應遵循以下原則：一是如果企業實際稅負等於或低於境內關聯方稅負，不應對該企業進行轉讓定價調查調整，因為相應調整會使企業的補稅等於或少於關聯方的退稅，國家總體稅收不變或減少。”

需要注意的是，稅率相同的關聯方企業，如果一家盈利，另一家虧損，會導致企業所得稅稅負不同，在此情形下，如果定價不合理仍然有被納稅調整的風險。

　　(五)刷單問題

出於市場營銷目的，刷單已經是電商慣用手法。電商刷單的常見模式如下：D公司派員工甲專門負責“刷單”組織實施工作，並向甲提前預支資金20萬元供其使用。甲負責聯絡專業從事“刷單”工作的趙某等人，告知其“刷單”的商品資訊，趙某等人則按照要求進行下單、支付和評價等操作。操作完成後，甲以每單7元的價格從個人賬戶向趙某等人支付勞務費，並一同支付趙某等“刷單”所花費的“貨款”。為躲避天貓的監控，此類刷單交易通常以發“空包”的形式進行虛擬發貨。D公司每月以剔除“刷單”資訊後的資料報稅，其“刷單”支付的勞務費和發空包的快遞費均計入銷售費用，天貓商城則以網店全部交易的金額(含刷單)實時扣減佣金和積分。

稅務處理：刷單僅是資金的流轉，並無實際的貨物銷售，因此並未發生增值稅中銷售貨物、服務的應稅行為，不存在增值稅應稅收入。同樣的道理，會計和企業所得稅上也並未發生銷售貨物、提供勞務的行為，因此不存在收入確認的問題。

刷單現象的產生是天貓等平臺設計時的機制缺陷所致，應由工商行政管理等部門加強監管，但並不影響刷單支出在稅前扣除。《企業所得稅法》第八條及其實施條例第二十七條規定，“企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，准予在計算應納稅所得額時扣除。”“合理的支出，是指符合生產經營活動常規，應當計入當期損益或者有關資產成本的必要和正常的支出。”由於刷單目的是為了提升網點和產品的關注度，其發生與取得收入明顯具有相關性，因此只要能夠提供刷單支出(包括向刷單勞務費、快遞費、向平臺商支付的佣金等)的合法有效憑據應允許在稅前扣除。

　　三、電商企業的稅務管理

　　(一)小型或微型電商：優惠扶持、加強監管

《財政部、國家稅務總局關於進一步擴大小型微利企業所得稅優惠政策範圍的通知》(財稅〔2015〕99號)規定，自2015年10月1日起至2017年12月31日，對年應納稅所得額在20萬元到30萬元(含30萬元)之間的小型微利企業，其所得減按50%計入應納稅所得額，按20%的稅率繳納企業所得稅。

《國家稅務總局關於小微企業免徵增值稅和營業稅有關問題的公告》(國家稅務總局公告2014年57號)規定，增值稅小規模納稅人(包含個體工商戶、其他個人、企業和非企業性單位)，月銷售額不超過3萬元(含)的，可以享受免徵增值稅優惠政策。《財政部、國家稅務總局關於繼續執行小微企業增值稅和營業稅政策的通知》(財稅〔2015〕96號)將此優惠繼續執行至2017年12月31日。

上述優惠政策對於小型電商而言，具有較大的優惠力度，但是由於當前稅收徵管難以觸及個人層面，再加上買家不要發票，導致中小電商普遍零申報。隨著金三系統的日益完善，對於自然人納稅義務的監管將會進一步增強。

　　(二)中型電商：規範徵管，堵塞漏洞

中型電商主要存在不開或少開發票、不報或少報收入的問題。

對此，我們很難用增值稅專用發票抵扣體系中購買者倒逼銷售者開票的機制來應對。面對這種情況，有效的解決辦法不能寄託在消費者索要發票上，而應當建立在對銷售者開具發票的流程約定或者制度規範上。京東商城採取的“逐筆開具電子發票”模式值得借鑑。對於京東商城等電商平臺而言，發票開具金額及數量巨大，開具電子發票可以有效提高整體運作效率，節省開具紙質發票所需的人力、物力成本。

對於中型電商不列或者少列收入的問題，要著眼於大資料的處理，立足於稅務機關資訊化建設工作開展。電商企業有別於傳統零售企業的最大特徵就是交易的“網路痕跡”或者“電子痕跡”。所有的網上銷售記錄，從接收訂單到收款，再到發貨、配送、評價和退換貨都有“痕跡”可以追蹤。有鑑於此，建議通過修訂稅收徵管法，明確各類平臺的披露義務，在稅務機關與平臺商之間建立資訊交換機制，適時通過電商提供的資料與申報資訊進行比對，加強後續風險管理。

　　(三)大型電商：資訊共享、整體應對

首先，稅務機關應與電商平臺建立資訊共享機制。新的市場環境、新的網路技術和新的資訊流轉方式，促生出新的商業模式。電子商務從產生到現在，其銷售結算方式、倉儲分揀方式、物流配送方式日新月異，在這個過程中，大型電商作為數以萬計的網店的依存平臺，作為紛繁龐雜交易資料的儲存基地，其本身既是真正的大資料的製造者、又是海量資料的擁有者和處理者。稅務機關應加強對於電子商務企業的管理，必須從大型平臺電商處獲得入駐電商的交易資訊。鑑於入駐電商企業的跨地區性，建議由國家稅務總局層面與平臺商實現資料共享，並自上而下分解各地稅務機關需要的資料資訊。

其次，由於大型電商境內外關聯交易錯綜複雜，大企業稅收管理部門應從集團整體層面開展風險應對工作。對於集團成員企業之間通過關聯交易轉移利潤的行為，應依法開展特別納稅調查和調整。