2016註冊稅務師《稅法二》重要考點及例題

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　　一、境外繳納稅額抵免的計稅方法：分國限額抵免法。多不退少要補

1.扣除限額如何計算。既要分國，又要分項。同一國家、地區內不同專案應納稅額之和為這個國家(地區)的扣除限額。

2.納稅人境外已納稅額指按所得來源國家和地區的法律，應繳實繳稅額。

3.如何使用扣除限額在境內補稅。

境外實際已繳數<扣除限額時，在中國補繳差額部分稅款;

境外實際已繳數>扣除限額時，在中國本年無需補繳稅款，超出部分可在以後5年中，該國家(地區)扣除限額的餘額中補釦。

【典型例題】

某納稅人在2014納稅年度，從A、B兩國取得應稅收入。其中，在A國一公司任職，取得工資、薪金收入69600元(平均每月5800元)，因提供一項專利技術使用權，一次取得特許權使用費收入30000元，該兩項收入在A國繳納個人所得稅5000元;因在B國出版著作，獲得稿酬收入(版稅)15000元，並在B國繳納該項收入的個人所得稅1720元。其抵扣計算方法如下：

1.A國所納個人所得稅的抵減

(1)工資、薪金所得每月應納稅額為：

(5800-4800)×3%(稅率)-0(速算扣除數)=30(元)

全年應納稅額為：30×12=360(元)

(2)特許權使用費所得。30000×(1-20%)×20%(稅率)=4800(元)

根據計算結果，該納稅義務人從A國取得應稅所得在A國繳納的個人所得稅額的抵減限額為5160元(360+4800)。其在A國實際繳納個人所得稅5000元，低於抵減限額，可以全額抵扣，並需在中國補繳差額部分的稅款，計160元(5160-5000)。

2.B國所納個人所得稅的抵減

15000×(1-20%)×20%×(1-30%)=1680(元)

即其抵扣限額為1680元。該納稅義務人的稿酬所得在B國實際繳納個人所得稅1720元，超出抵減限額40元，不能在本年度扣除，但可在以後5個納稅年度的該國減除限額的餘額中補減。

綜合上述計算結果，該納稅義務人在本納稅年度中的境外所得，應在中國補繳個人所得稅160元。

【典型例題-2013年考試題單選】

2012年張某將其一項專利權轉讓給A國一家企業，取得轉讓收入120000元，按A國稅法繳納了個人所得稅15000元;同年在A國提供勞務,取得勞務報酬200000元，按A國稅法繳納了個人所得稅55000元。2012年張某應就來源於A國所得在國內繳納個人所得稅(　)元。

A.2800

B.4200

C.6200

D.7000

『正確答案』C 『答案解析』專利權轉讓的抵免限額=120000×(1-20%)×20%=19200(元)，勞務報酬所得的抵免限額=200000×(1-20%)×40%-7000=57000(元)。

A國所得應繳納個人所得稅=(19200+57000)-(15000+55000)=6200(元)

　　二、兩人以上共同取得同一專案收入的計稅方法：先分後稅

【典型例題】

某高校5位教師共同編寫出版一本50萬字的教材，共取得稿酬收入21000元。其中主編一人得主編費1000元，其餘稿酬5人平分。計算各教師應繳納的個人所得稅。

(1)扣除主編費後所得=21000-1000=20000(元)

(2)平均每人所得=20000÷5=4000(元)

(3)主編應納稅額=[(1000+4000)×(1-20%)]×20%×(1-30%)=560(元)

(4)其餘四人每人應納稅額=(4000-800)×20%×(1-30%)=448(元)

　　三、對從事建築安裝業個人取得所得的徵稅辦法

1.凡建築安裝業各項工程作業實行承包經營，對承包人取得的所得，分兩種情況處理：對經營成果歸承包人個人所有的所得，或按合同(協議)規定，將一部分經營成果留歸承包人個人的所得，按對企事業單位的承包經營、承租經營所得專案徵稅;對承包人以其他方式取得的所得，按工資、薪金所得專案徵稅。

2.從事建築安裝業的個體工商戶和未領取營業執照承攬建築安裝業工程作業的建築安裝隊和個人，按照個體工商戶的生產、經營所得專案計徵個人所得稅。

3.對從事建築安裝業工程作業的其他人員取得的所得，分別按照工資、薪金所得專案和勞務報酬所得專案計徵個人所得稅。

4.在異地從事建築安裝工程作業的單位，應在工程作業所在地扣繳個人所得稅。但所得在單位所在地分配，並能提供相關資料的，經稅務機關核准，可以回單位所在地繳納稅款。

5.對未領取營業執照承攬建築安裝工程作業的單位和個人，主管稅務機關可以根據其工程規模，責令其繳納一定數額的納稅保證金。

　　四、對從事廣告業個人取得所得的徵稅辦法

1.納稅人在廣告設計、製作、釋出過程中提供名義、形象而取得的所得，應按勞務報酬所得專案計算納稅。

2.納稅人在廣告設計、製作、釋出過程中提供其他勞務取得的所得，視其情況分別按照稅法規定的勞務報酬所得、稿酬所得、特許權使用費所得等應稅專案計算納稅。

3.扣繳義務人的本單位人員在廣告設計、製作、釋出過程中取得的由本單位支付的所得，按工資、薪金所得專案計算納稅。

　　五、對演出市場個人取得所得的徵稅辦法

1.演職員參加非任職單位組織的演出取得的報酬，應按勞務報酬所得專案，按次計算納稅。

2.演職員參加任職單位組織的演出取得的報酬，應按工資、薪金所得專案，按月計算納稅。報酬中按規定上繳給單位和文化行政部門的管理費及收入分成，經過主管稅務機關確認後，可以扣除。

3.凡有下列情形之一的演職員，應在取得報酬的次月15日內，自行到演出所在地或單位所在地的主管稅務機關申報納稅：

(1)在兩處或兩處以上取得工資、薪金性質所得的，應將各處取得的工資、薪金性質的所得合併計算納稅;

(2)分次取得屬於一次勞務報酬的;

(3)扣繳義務人沒有依法扣繳稅款的;

(4)主管稅務機關要求其申報納稅的。

　　六、個人股票期權所得徵收個人所得稅的方法

員工行權日應納稅所得額=(行權股票的每股市價-每股施權價)×股票數量

區別於所在月份的其他工資、薪金所得，單獨按下列公式計算當月應納稅款：

應納稅額=(應納稅所得額÷規定月份數×適用稅率-速算扣除數)×規定月份數

規定月份：取得期權的境內工作月份數，長於12個月的，按12個月計算。

【注意】

1.員工取得可公開交易的股票期權，按授權日股票期權的市場價格，作為員工授權日所在月份的`工資薪金所得，按規定計算繳納個人所得稅。如果員工以折價購入方式取得股票期權的，可以授權日股票期權的市場價格扣除折價購入股票期權時實際支付的價款後的餘額，作為授權日所在月份的工資薪金所得。

2.員工取得上述可公開交易的股票期權後，轉讓該股票期權所取得的所得，屬於財產轉讓所得，按照規定進行稅務處理。

【典型例題】

王先生為某上市公司的員工，公司2014年實行僱員股票期權計劃。2014年3月1日，該公司授予權、王先生股票期權10000股，授予價3元/股;該期權無公開市場價格，並約定2015年6月1日起可以行權，行權前不得轉讓。2015年6月1日王先生以授予價購買股票10000股，當日該股票的公開市場價格8元/股。

應繳納個人所得稅=[10000×(8-3)÷12×10%-105]×12=3740(元)

【典型例題—2011年考題單選題】

根據個人所得稅股票期權的相關規定，下列稅務處理中，正確的是(　)。

A.分得的股息按“工資、薪金所得”稅目繳納個人所得稅

B.股票期權轉讓淨收入應按“財產轉讓所得”稅目繳納個人所得稅

C.行權時的行權價與實際購買價之間的差額按“財產轉讓所得”稅目繳納個人所得稅

D.行權時的行權價與施權價之間的差額按“股息、紅利所得”稅目繳納個人所得稅

『正確答案』B

『答案解析』選項A，分得的股息屬於“利息股息紅利所得”稅目;選項CD，行權時的行權價與施權價之間的差額屬於“工資薪金所得”。

　　七、新政策：股權轉讓所得個人所得稅管理辦法

1.應納稅所得額=股權轉讓收入-股權原值和合理費用。

2.股權轉讓是指個人將股權轉讓給其他個人或法人的行為，包括以下情形：

(1)出售股權;

(2)公司回購股權;

(3)發行人首次公開發行新股時，被投資企業股東將其持有的股份以公開發行方式一併向投資者發售;

(4)股權被司法或行政機關強制過戶;

(5)以股權對外投資或進行其他非貨幣性交易;

(6)以股權抵償債務;

(7)其他股權轉移行為。

3.個人股權轉讓所得個人所得稅，以股權轉讓方為納稅人，以受讓方為扣繳義務人。

4.扣繳義務人應於股權轉讓相關協議簽訂後5個工作日內，將股權轉讓的有關情況報告主管稅務機關。

5.轉讓方取得與股權轉讓相關的各種款項，包括違約金、補償金以及其他名目的款項、資產、權益等，均應當併入股權轉讓收入。

6.符合下列情形之一的，主管稅務機關可以核定股權轉讓收入:

(1)申報的股權轉讓收入明顯偏低且無正當理由的;

(2)未按照規定期限辦理納稅申報，經稅務機關責令限期申報，逾期仍不申報的;

(3)轉讓方無法提供或拒不提供股權轉讓收入的有關資料;

(4)其他應核定股權轉讓收入的情形。

7.符合下列情形之一，視為股權轉讓收入明顯偏低:

(1)申報的股權轉讓收入低於股權對應的淨資產份額的。其中，被投資企業擁有土地使用權、房屋、房地產企業未銷售房產、智慧財產權、探礦權、採礦權、股權等資產的，申報的股權轉讓收入低於股權對應的淨資產公允價值份額的;

(2)申報的股權轉讓收入低於初始投資成本或低於取得該股權所支付的價款及相關稅費的;

(3)申報的股權轉讓收入低於相同或類似條件下同一企業同一股東或其他股東股權轉讓收入的;

(4)申報的股權轉讓收入低於相同或類似條件下同類行業的企業股權轉讓收入的;

(5)不具合理性的無償讓渡股權或股份;

(6)主管稅務機關認定的其他情形。

8.符合下列條件之一的股權轉讓收入明顯偏低，視為有正當理由：

(1)能出具有效檔案，證明被投資企業因國家政策調整，生產經營受到重大影響，導致低價轉讓股權;

(2)繼承或將股權轉讓給其能提供具有法律效力身份關係證明的配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孫子女、外孫子女、兄弟姐妹以及對轉讓人承擔直接撫養或者贍養義務的撫養人或者贍養人;

(3)相關法律、政府檔案或企業章程規定，並有相關資料充分證明轉讓價格合理且真實的本企業員工持有的不能對外轉讓股權的內部轉讓;

(4)股權轉讓雙方能夠提供有效證據證明其合理性的其他合理情形。

9.主管稅務機關應依次按照下列方法核定股權轉讓收入:

(1)淨資產核定法

股權轉讓收入按照每股淨資產或股權對應的淨資產份額核定。

被投資企業的土地使用權、房屋、房地產企業未銷售房產、智慧財產權、探礦權、採礦權、股權等資產佔企業總資產比例超過20%的，主管稅務機關可參照納稅人提供的具有法定資質的中介機構出具的資產評估報告核定股權轉讓收入。

6個月內再次發生股權轉讓且被投資企業淨資產未發生重大變化的，主管稅務機關可參照上一次股權轉讓時被投資企業的資產評估報告核定此次股權轉讓收入。

(2)類比法

①參照相同或類似條件下同一企業同一股東或其他股東股權轉讓收入核定;

②參照相同或類似條件下同類行業企業股權轉讓收入核定。

(3)其他合理方法

10.股權轉讓人已被主管稅務機關核定股權轉讓收入並依法徵收個人所得稅的，該股權受讓人的股權原值以取得股權時發生的合理稅費與股權轉讓人被主管稅務機關核定的股權轉讓收入之和確認。

11.對個人多次取得同一被投資企業股權的，轉讓部分股權時，採用“加權平均法”確定其股權原值。

　　八、納稅人收回轉讓的股權徵收個人所得稅

1.股權轉讓合同履行完畢、股權已作變更登記，且所得已經實現的，轉讓人取得的股權轉讓收入應當依法繳納個人所得稅。轉讓行為結束後，當事人雙方簽訂並執行解除原股權轉讓合同、退回股權的協議，是另一次股權轉讓行為，對前次轉讓行為徵收的個人所得稅款不予退回。

2.股權轉讓合同未履行完畢，因執行仲裁委員會作出的解除股權轉讓合同及補充協議的裁決、停止執行原股權轉讓合同，並原價收回已轉讓股權的，納稅人不應繳納個人所得稅。